房地产公司开发产品完工后未取得全部发票如何进行会计和税务处理

    天山房地产公司开发的某住宅楼于2016年9月完工，出包工程合同总金额20000万2016年由于未最终办理结算取得的发票金额仅为15000万元，2017年3月取得发票2000万元，2017年6月取得发票3000万元。问:该公司应如何进行会计和税务处理?

在会计实务中，该住宅楼虽然于2016年9月完工，截至资产负债表日，“开发成本”科目归集的成本费用除已经取得合法凭据(发票)的外，还包括已经结算但未取得发票的预提工程成本，假设全部开发产品销售完毕，会计处理为(单位:万元):

   (1)预提成本:
     借:开发成本 5 000 
       贷:应付账款(预提) 5 000 
  (2)结算完工成本:
     借:开发产品 20000 
       贷:开发成本 20000 
   (3)结算销售成本:
      借:销售成本 20.000 
        贷:开发产品 20.000 
   (4)次年度取得结算发票:
      借:应付账款(预提) 2.000 
        贷:应付账款(工程承包商) 2.000 
     资产负债表日前结转的完工成本以及销售成本都包含了预提的成本费用5000万元。根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》第三十四条“企业在结算计税成本时。其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本”的规定，假定企业计税成本核算终止日确定为2017年5月30日，则天山房地产公司2017年3月取得的发票2000万元可以计入计税成本，超过计税成本核算终止日取得的发票3000万元不能够计入计税成本。但是在证明资料充分的情况下，企业可以预提合同总金额的10%即2000万元计入计税成本。这样，2016年天山房地产公司该项目计税成本为19000万元(15000+2000+2000)，2017年汇算缴后尽管实际取得的发票金额为3000万元，计入实际取得发票年度(2017年)的计税成本只能为1000万元(3000-2000)。
    这样，会计成本2016年为20000万元，2017年为0元，而企业所得税计税成本2016年为19000万元，2017年为1000万元。虽然成本总额没有发生变化，但是计税成本核算终止日及预提成本形成的会计成本与计税成本的年度差异对天山房地产公司2016、2017年度的企业所得税产生了一定影响，

【友情提示】
   待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本，是计入取得发票年度还是计税成本结算年度?《青岛市地方税务局2012年度企业所得税问题解答》中有这样的内容:
   问:出包工程预提费用的前提是否应该是已完工工程?预提费用税前扣除的有效时间何把握?其办理结算的时间在相关法律上有无具体的限定?该条是否也应遵循国家税务总局2011年第34号公告第六条的规定?
   答:国税发(2009)31号文件第九条规定，“企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额”。据此，如房地产企业销售未完工产品，其企业所得税处理方式为先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额，不存在结算计税成本的问题。开发产品完工后，企业才需要按规定结算其计税成本。
  国税发[2009]31号文件第三十五条规定:“开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。凡已完工开发产品在完工年度未按规定结算计税成本，主管税务机关有权确定或核定其计税成本，据此进行纳税调整，并按《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定对其进行处理”。房地产企业如有出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，可据此在选定计税成本核算的终止日后，其发票不足金额可以在最高不超过合同总金额的10%的范围内预提。
    国税发(2009]31号文件第三十四条规定:“企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本”。本条没有明确取得合法凭据可计入计税成本的最长时限。结合 2012年第15 号公告第六条“根据《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定，对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年”之规定，可以理解为房地产取得合法凭据可计入计税成本的最长时限为5年。