【案例分析】高尔夫地产的模式的涉税分析处理 

高尔夫地产同样涉及增值税、土地增值税、土地使用税、房产税、企业所得税等税种。在税务处理过程中应重点关注以下几点。
    (一)土地出让金的处理
    2016 年5月1日,全面实施增值税后,土地出让金可以作为增值税销项税额抵减额。高尔夫地产具有占地面积大、地产与球场联动开发的特点。企业取得土地是整体取得,在财务核算时,应当分别核算。企业未分别核算,税务机关应当进行核定。根据政府部门出具的规划条件文件及《土地使用证》《建设用地规划许可证》《建设工程规划许可证《建筑工程施工许可证》上注明的建筑规模,按占地面积进行划分,确认可以扣除土地出让金销项税额抵减额、土地增值税的扣除额。

   【例1-1】A房地产公司,2020年7月10日,在A市土地二级市场通过招拍挂取得土地3500 亩,支付土地出让金的价款及规费共计 1 925 000 万元,其中3000 亩用于高尔夫球场建设,500 亩用于住宅建设。则:
销项税额抵减额=(500÷3 500)x1925 000÷(1+9%)x9%-22706.42(万元)。土地增值税扣除额=(500÷3 500)x1925 000=275 000(万元)。

(二)设计费的处理

高尔夫地产的设计往往是住宅和球场一并设计,企业取得设计费的增值税专用发票,商品征收品目一栏一般填写设计费,没有区分住宅和球场的各自金额。全面实施增值税后,无论是球场还是住宅销售都是增值税应税项目,因此,进项税额可以抵扣。但是,土地增值税扣除额如何处理呢?在实务处理中,企业应当准确划分,如无法准确划分,应按照建筑规模进行划分。

【例1-2】A房地产公司于2020年7月10日在A市土地二级市场通过招拍挂取得土地3500亩,支付土地出让金的价款及规费共计1925 000 万元,其中3000 亩用于高尔夫球场建设,500 亩用于住宅建设。聘请 A设计院,对商品房和球场进行整体规划设计,取得一张增值税专用发票,货物或应税劳务、服务名称为设计费,价税合计金额35 000万元,税额1981万元。未区分商品房和球场的设计金额。
   1. 增值税的处理
   (1)用于住宅的设计费用,在住宅销售纳税义务发生时,可以抵扣。可以抵扣进项税额=1981x(500÷3500)=283(万元)。

(2) 用于球场的设计费,属于新建不动产。

《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》(财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号)规定,自2019年4月1日起,《营业税改征增值税试点有关事项的规定》(财税[2016]36 号附件 2)第一条第(四)项第1点、第二条第(一)项第1点停止执行,纳税人取得不动产或者不动产在建工程的进项税额不再分 2年抵扣。此前按照上述规定尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额,可自2019年4月税款所属期起从销项税额中抵扣。
    可以抵扣的进项税额=1981-283=1698(万元)。
    2.土地增值税
   《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》(以下简称《土地增值税暂行条例实施细则》)第七条规定,《中华人民共和国土地增值税暂行条例》(以下简称《土地增值税暂行条例》)第六条所列的计算增值额的扣除项目:开发土地和新建房及配套设施(以下简称房增开发)的成本,是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本(以下简称房增开发成本),包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。前期工程费，包括规划、设计、项目可行性研究和水文、地质、测绘“三通一平”等支出。
    接上例:土地增值税扣除额=(500÷3500)x(35000-1981)=4717(万元)。
    (三)公共配套设施的处理
    高尔夫房地产与球场的公共配套设施,往往无法准确区分。这就造成了财务处理过程中成本核算难的问题。在税收处理中,会涉及重大的涉税风险,尤其是增值税的抵扣、土地增值税的扣除额确定、企业所得税成本分摊扣除。如何有效地进行风险管理，是降低税收管理风险的重要环节。
    公共配套设施建造过程中涉及建安材料、建筑施工等成本费用,能准确划分的,分别计人住宅和球场的成本。但在实务中很难将住宅楼和球场准确划分。
    根据政府部门出具的规划条件文件及《土地使用证》《建设用地规划许可证》《建设工程规划许可证》《建筑工程施工许可证》上注明的建筑规模,按占地面积进行划分。属于住宅项目的,计人存货。属于球场建设项目的,计入固定资产。不同的划分,决定了产开发企业全生命周期税收实战与涉税风险应对税务处理不同。
   计人存货的角度来看增值税处理:公共配套设施取得进项税额可以一次性抵扣土地增值税、企业所得税可以作为成本扣除。
    计人固定资产的角度看 2019 年4月1日以前增值税处理:公共配套设施取得进工税额可以分两年抵扣,第1年扣除 60%,第2年扣除 40%;企业所得税可以按照固定资产年限进行折旧摊销在税前扣除。
    2019年4月1日以后,纳税人取得不动产或者不动产在建工程的进项税额不再分2年抵扣。一次性进行抵扣,降低纳税人资金成本的占用,缓解企业资金流的压力。