从4个方面分析房地产企业其他收入的税务处理（含案例）
2022-11-15 作者:土地增值税网 来源:土地增值税网
一、预租定金与预收租金的纳税区别
案例：预租定金与预收租金如何进行税务处理
大明房地产公司会计向税务专家咨询，企业年终结账时，账面有300万元的商铺预收租金在“预收账款”科目没有结转收入，其中一笔租金是2017年8月出租已经竣工验收的一套商铺预付租金200万元;另一笔租金是2017年10月收取的业主应明年交付的商铺预租定金100万元。根据《企业所得税法》的规定，租金收入应当按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现，可是企业的商铺有一部分还处于在建状态，要到2018年3月才交付客户。问:这样的业务应如何处理?
分析:
对于预租定金与预收租金，在纳税的具体处理上有所不同。
1.增值税。根据《营业税改征增值税试点实施办法》(财税(201636号文件附件1)的规定，增值税纳税义务发生时间为:纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天;先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期;未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。以上业务无论是预租还是预收租金，都符合出租房产所收到的预收租金的性质，假定该项目为增值税老项目适用简易计税方法，应缴纳增值税14.29万元[300/(1+5%)x5%]。
2.房产税。《国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策规定的通知》(国税发(2003]89号)规定，出租、出借房产，自交付出租、出借房产之次月起计征房产税和城镇土地使用税。预租房产由于并未实际交付出租，2017年不必考虑房产税。预收的已交付商铺租金200万元，具备缴纳房产税的条件，为简便计算，按照实际收款缴纳房产税22.86万元[200/(1+5%)x12%]。
3.企业所得税。租金收入按照合同约定的应付租金的日期确认收入的实现，应确认收入200万元，而不论租金对应期限长短，这与会计处理明显有异。会计处理遵循企业会计准则规定，一是相关的经济利益能够流入企业;二是收入的金额能够可靠地计量。本案中天山地产公司2017 年会计处理仅确认200万元中8月至12月4个月的收入，即63.49万元[200/(115%)÷12x4]，这样汇算清缴就需要做纳税调整。
预租定金与此不同，《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》第十条规定:“企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现。”所以，天山房地产公司取得的100万元商铺预租定金，2017年无须计入所得税收入，到2018年3月实际出租交付时再计入所得税收入。
那么，大明房地产公司为业主开具的200万元增值税业发票，客户可以按200万元扣除吗?显然不可以。根据《企业所得税法实施条例》第四十七条的规定，以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除。因此，客户不能将200万元全额或200/(1+5%)计入成本在2017年度进行税前扣除，仅可扣除4个月租金63.49万元(假定客户为一般纳税人取得了5%征收率的增值税专用发票)，如已全额计入成本，就需要做纳税调整。
二、财产转让收人的企业所得税处理
原企业所得税法规定，企业在一个纳税年度发生的转让、处置持有5年以上的股权投资所得、非货币性资产投资转让所得、债务重组所得和捐赠所得，占当年应纳税所得50%及以上的，可在不超过5年的期间均匀计入各年度的应纳税所得额。
《国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告》(国家税务总局公告2010年第19号)规定:企业取得财产(包括各类资产、股权、债权等)转让收入、债务重组收入、接受捐赠收人、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。
《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函(2010]79号)规定，企业转让股权收入，应于转让协议生效且完成股权变更手续时，确认收入的实现。转让股权收人扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。
三、非货币性交易和视同销售所得的企业所得税处理
房地产开发企业在开发经营中，难免会发生非货币性资产交换等经济行为。根据《企业所得税法实施条例》第二十五条的规定，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。而根据国家税务总局公告2010年第19号的规定，除另有规定外，不论是以货币形式还是非货币形式体现，房地产开发企业发生的非货币性资产交换所得，以及视同销售所得均应一次性计人确认收入的年度计算缴纳企业所得税，包括财产转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等。
四、非货币性资产投资的企业所得税处理
《财政部国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》(财税(2014]116号)就非货币性资产投资涉及的企业所得税政策问题明确如下:
1.居民企业(以下简称企业)以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得，可在不超过5年期限内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税。
2.企业以非货币性资产对外投资，应对非货币性资产进行评估并按评估后的公允价值扣除计税基础后的余额，计算确认非货币性资产转让所得。
企业以非货币性资产对外投资，应于投资协议生效并办理股权登记手续时，确认非货币性资产转让收入的实现。
3.企业以非货币性资产对外投资而取得被投资企业的股权，应以非货币性资产原计税成本为计税基础，加上每年确认的非货币性资产转让所得，逐年进行调整。
被投资企业取得非货币性资产的计税基础，应按非货币性资产的公允价值确定。
4.企业在对外投资5年内转让上述股权或投资收回的，应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在转让股权或投资收回当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税;企业在计算股权转让所得时，可按本通知第三条第一款规定将股权的计税基础一次调整到位。
企业在对外投资5年内注销的，应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在注销当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税。
5.上述所称非货币性资产，是指现金、银行存款、应收账款、应收票据以及准备持有至到期的债券投资等货币性资产以外的资产。
上述所称非货币性资产投资，限于以非货币性资产出资设立新的居民企业，或将非货币性资产注入现存的居民企业。
6.企业发生非货币性资产投资，符合《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税2009]59号)等文件规定的特殊性税务处理条件的，也可选择按特殊性税务处理规定执行。