由母公司竞拍后设立项目公司划拨的土地使用权，土地价款如何扣除?

对于母公司将竞拍取得的土地使用权划拨(转移)到子公司(房地产开发企业)，子公司土地价款扣除的处理，《财政部国家税务总局关于明确金融地开发 教育辅助服务等增值税政策的通知》(财税(2016)140号)第八条规定，“房地产开发企业(包括多个房地产开发企业组成的联合体)受让土地向政府部门支化土地价款后，设立项目公司对该受让土地进行开发，同时符合下列条件的，可由项目公司按规定扣除房地产开发企业向政府部门支付的土地价款。
   (一)房地产开发企业、项目公司、政府部门三方签订变更协议或补充合同，将土地受让人变更为项目公司;
   (二)政府部门出让土地的用途、规划等条件不变的情况下，签署变更协议或补充合同时，土地价款总额不变
   (三)项目公司的全部股权由受让土地的房地产开发企业持有”。
   根据上述文件规定，同时符合上述3项条件的，则子公司可以在企业所得税，土地增值税税前扣除土地成本，同时也可享受增值税的扣除。
   【提示】(财政部 国家税务总局关于明确金融 房地产开发 教育辅助服务等增值税政策的通知》(财税〔2016〕140号)第八条规定的政策，是指在母公司已经支付款项且可能已取得发票的情形。
    但是在实际工作中遇到的情况更多是:企业在拍到土地之前，项目公司尚未成立时，先以项目公司的股东或母公司名义参与土地的“招拍挂”，拍到土地之后随即成立项目公司，由项目公司支付土地价款、取得土地发票、签订土地出让合同(某些地区自然资源部门的规定是，只要参与“招拍挂”的公司拥有项目公司51%以上的股权，即可把后续事项全部变更为由项目公司操作)。
    在这种情况下，最先参与“招拍挂”的企业是项目公司的股东，但并不一定是唯一股东，即不符合财税(2016]140号文件第八条第(三)项的规定。从实际业务发生的具体情况来看，这种情况应不适用财税(2016〕140号文件的规定，因为该文件要解决的是母公司已付款、已取得发票后如何将土地合法变更给项目公司的问题，而上述这种情形，是项目公司已经提前介入参与付款等行为，因此是可以正常扣除土地成本的，